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Gewerbesteuerliche Erleichterungen für Immobilienbestandshalter

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Im Hinblick auf Betriebsvorrichtungen und Stromlieferungen– Neuerungen nach dem FoStoG

Hintergrund

Durch die Verabschiedung des Fondsstandortgesetzes vom 3.6.2021 (FoStoG) wird u.a. die erweiterte Grundstückskürzung gemäß § 9 Nr. 1 S. 2 Gewerbesteuergesetz angepasst. Die bisher engen und teils streitbaren Voraussetzungen zur Anwendung der erweiterten Grundstückskürzung werden teils klarer definiert und lassen in einem gewissen Umfang bisher schädliche Nebentätigkeiten zu.

Von der erweiterten Grundstückskürzung können auf Antrag Unternehmen Gebrauch machen, die lediglich auf Grund ihrer Rechtsform gewerbliche Einkünfte erzielen. Sofern diese Einkünfte lediglich aus der Verwaltung eigenen Grundbesitzes erzielt werden, dürfen eben diese Gewerbeerträge durch die erweitere Grundstückskürzung gewerbesteuerfrei gestellt werden.

Allerdings enthielt der bisherige Gesetzestext nur eine knappe abschließende Aufzählung unschädlicher Nebentätigkeiten, die ausgeführt werden können, ohne dass die erweiterte Grundstückskürzung insgesamt versagt wurde. Die unschädlichen Nebentätigkeiten umfassten dabei die Verwaltung und Nutzung von Kapitalvermögen, die Betreuung von Wohnbauten sowie die Errichtung und Veräußerung von Ein-/ Zweifamilienhäusern oder Eigentumswohnungen, sofern diese mindestens zu 2/3 Wohnzwecken dienen. Die Erträge aus den unschädlichen Nebentätigkeiten führen – anders z.B. als andere Tätigkeiten, die gegen das Ausschließlichkeitsgebot verstoßen – nicht zu einer Versagung der erweiterten Grundstückskürzung insgesamt, sind jedoch nicht begünstigt und werden von der erweiterten Grundstückskürzung nicht erfasst. Im Ergebnis unterliegen damit die Erträge aus diesen unschädlichen Nebentätigkeiten der Gewerbesteuer.

Insbesondere vor dem Hintergrund des veröffentlichten Gebäudeelektromobilitätsinfrastrukturgesetzes (GEIG), mit dem Ziel, die Leitungs- und Ladeinfrastruktur für die Elektromobilität im Gebäudebereich zu verbessern, war eine Anpassung der erweiterten Grundstückskürzung geboten, um negative Folgen für Immobilienbestandshalter aufgrund der sich hieraus ergebenden schädlichen Nebentätigkeiten zu verhindern. Dem Betrieb einer verpflichtend auszubauenden Ladeinfrastruktur stand bisher der potenzielle Nachteil einer erhöhten Gewerbesteuer im Wege.

Energielieferungen

Mit der Veröffentlichung des FoStoG und den darin enthaltenen Anpassungen der erweiterten Grundstückskürzung, versucht der Gesetzgeber den gewerbesteuerlichen Nachteilen entgegenzuwirken. Erstmalig anwendbar ab dem Erhebungszeitraum 2021 gelten die folgend dargestellten Änderungen.

Unter der neuen Gesetzesfassung sind insbesondere die Einnahmen aus der Stromerzeugung durch erneuerbare Energien im Sinne des § 3 Nr. 21 des Erneuerbare-Energien-Gesetz (z. B. durch Photovoltaikanlagen) sowie die Einnahmen aus dem Betrieb von Ladestationen für Elektrofahrzeuge unschädliche Nebentätigkeiten, sofern sie in Verbindung mit der Vermietung des eigenen Grundbesitzes erzielt werden. Aufgrund der ausdrücklichen Bezugnahme auf § 3 Nr. 21 EEG sind z.B. Blockheizkraftwerke von der Regelung nicht erfasst. Die Anlagen müssen mit dem Grundbesitz bzw. dem Gebäude fest verbunden sein und sich im wirtschaftlichen Eigentum des Steuerpflichtigen befinden. Die Lieferung des Stromes aus dem Betrieb der Photovoltaikanlagen darf ausschließlich an die eigenen Mieter oder an Stromerzeuger/ -händler erfolgen, wohingegen die Lieferung des Stromes über die Ladestationen für Elektrofahrzeuge an keinen Abnehmerkreis gebunden ist. Vor dem Hintergrund, dass die Lieferung des Stromes über die Ladestationen die Einschränkung des Abnehmerkreises bei dem Betrieb der Photovoltaikanlage überlagert, wird in dieser Konstellation die Kombination beider Anlagen ermöglicht.

Der Gesetzgeber hat die Unschädlichkeit der Einnahmen aus der Lieferung des erzeugten Stromes aus erneuerbaren Energien und dem Betrieb der Ladestationen an die Höchstgrenze von 10 % der Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des Grundbesitzes gekoppelt. Bei der Ermittlung der 10 %‑Grenze sind die Einnahmen aus dem Betrieb der Photovoltaikanlagen sowie der Ladestationen zusammen zu fassen und in Relation zu den Einnahmen aus der Gebrauchsüberlassung des Grundbesitzes des gesamten Gewerbebetriebes zu setzen. Hierbei soll eine gewerbebetriebsbezogene Sichtweise gelten, wodurch sich Schwankungen der Einnahmen zu einem gewissen Grad kompensieren lassen. Zur Kontrolle und Einhaltung der 10 %‑Grenze ist eine gesonderte Gewinnermittlung sowie eine genaue Dokumentation der Einnahmen aus der Immobilienverwaltung einerseits und aus der Energielieferung andererseits erforderlich. Insbesondere bei der Lieferung des Stromes an die eigenen Mieter ist auch eine strikte Trennung und strenge Dokumentation der Zuordnung der Einnahmen zu den verschiedenen, zugelassenen Anlagen erforderlich.

Überlassung von Betriebsvorrichtungen und andere Nebentätigkeiten

Darüber hinaus hat der Gesetzgeber einen bedeutsamen Auffangtatbestand für sonstige Einnahmen aus unmittelbaren Vertragsbeziehungen mit den Mietern im Gesetzestext ergänzt. Insbesondere wird die Überlassung von in der Immobilie vorhandenen Betriebsvorrichtungen, die nach ständiger Rechtsprechung als schädlich eingestuft wird und aufgrund der schwierigen Identifizierung von Betriebsvorrichtungen im Einzelfall streitanfällig ist, von der neuen Regelung erfasst. Darüber hinaus schafft die neue Regelung mehr Handlungsmöglichkeit im Hinblick auf zusätzliche Leistungen durch den Vermieter (z.B. bei „Serviced Appartements“, möblierte Wohnimmobilien, Datenüberlassung bei smart Buildings), sowie die Energielieferung aus nicht unter die vorstehende Regelung fallende Energieerzeugungsanlagen (z.B. Blockheizkraftwerke). Die nunmehr eingeführte zulässige 5%ige Höchstgrenze von sonstigen Einnahmen aus unmittelbaren Vertragsbeziehungen mit Mietern bringt in diesen Bereichen eine mögliche Lösung für (einen Teil) der Gefahren für die Versagung der erweiterten Grundstückskürzung. Allerdings ist für die Ermittlung der 5 %-Grenze ebenfalls eine Beachtung und Umsetzung der Dokumentationsverpflichtungen erforderlich.  So ist die Identifikation und Klassifizierung sowie einer angemessenen Ermittlung der Einnahmen aus der Überlassung der Betriebsvorrichtungen notwendig.

Zu beachten ist, dass nach dem Wortlaut des Gesetzes die Veräußerung der Betriebsvorrichtungen (sofern diese nicht an Mieter veräußert werden) wohl als schädlich angesehen werden müssten. Vor diesem Hintergrund ist im Rahmen einer geplanten Veräußerung einer Immobilie eine entsprechende Planung ratsam.

Beide vorgenannten Grenzen sind getrennt voneinander zu betrachten und jeweils durch eine gesonderte Einnahmen- und Gewinnermittlung zu belegen. Eine Kombination beider Grenzen wird über die Formulierung des Gesetzestextes ausgeschlossen. Vor dem Hintergrund, dass die gesonderte Ermittlung ein materieller Bestandteil und damit Voraussetzung für die Inanspruchnahme der erweiterten Grundstückskürzung ist, kommt der Dokumentation ein hoher Stellenwert zu.

Die Erweiterungen der unschädlichen Nebentätigkeiten im Zusammenhang mit der erweiterten Grundstückskürzung durch das FoStoG eröffnen unter Beachtung der genannten Anforderungen die erweiterte Grundstückskürzung auch bei Ausübung von bisher schädlichen Tätigkeiten durch den Immobilieninhaber. Insoweit stellt die Regelung dieses Komplexes einen Fortschritt dar. Jedoch wird deren Anwendung im Hinblick auf die hohen Dokumentationsanforderungen, die Einschränkungen aufgrund der festgelegten Grenzwerte und die Beschränkung der inhaltlichen Reichweite der Regelungen als mögliche Handlungsalternative begriffen werden müssen. Eine individuelle Prüfung von anderen Lösungswegen ist aus unserer Sicht weiterhin zu empfehlen.

 

Ihr Ansprechpartner:

Dr. Gottfried Fröhlich
Rechtsanwalt, Steuerberater

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